关于会计人员职业道德调查报

关于会计人员职业道德调查报（精选7篇）

1.关于会计人员职业道德调查报 篇一

湖南商学院实习报告

前言

调查时间：2012年8月

调查地点：大理市下关经济开发区

调查目的：了解现今会计人员职业道德现状及自身在实践

中得到锻炼

调查任务：了解当地会计现象的发展，了解会计人员职业道德现状

调查方法：观察法、实地考察法

在短短的一个月的时间中我通过进入当地的村级组织实习以及对周边一些大中小企业进行实地参观的方式，对于现今的会计人员职业道德的现状进行了调查和分析，得到了现在在会计行业中普遍存在的会计职业道德失范现象，及相关现象出现的原因，最终得出对会计人员职业道德现状的调查报告。

会计人员职业道德现状调查报告

一、实践目的我明白大学生社会实践是引导我们学生走出校门，走向社会，接触社

会，了解社会，投身社会的良好形式；是培养锻炼才干的好渠道；是提升思想，修身养性，树立服务社会的思想的有效途径。通过参加社会实践活动，有助于我们在校中学生更新观念，吸收新的思想与知识。

经过一个学年的学习使我对现在我所学的专业在书面上有了一部分的认识。对于一个大学生生而言，敢于接受挑战是一种基本的素质。想通过亲身体验社会实践让自己更进一步了解社会，在实践中增长见识，锻炼自己的才干，培养自己的韧性，想通过社会实践，找出自己的不足和差距所在。所以在假期来临之际通过在村级组织的实习和对一些小型企业的参观，我对于会计人员的职业道德方面做了一些调查,了解相关的知识和作为以后自己从事这一方面工作的指导和监督。

二、认识

会计职业道德是指在会计职业活动中应当遵守的体现会计职业特征的，调整会计关系的职业行为准则和规范。它是会计人员进行会计活动，处理会计关系时所形成的职业规律，职业观念和职业原则的行为规范的总和。会计职业道德对会计人员的行为具有指导，评价和教化的功能与会计法律制度具有相辅相成，相互渗透的关系。

所以从事会计工作不仅要有较高的文化素养还需要较高的道德修养。

会计人员的道德修养在从事的工作中有着重要的作用，不仅关系着自身的利益问题，更关系着公司甚至是国家的利益和会计行业中的秩序。所以从事会计工作的人员不但要遵守会计法律制度的要求还要培养高尚的会计职业道德情感。

三、实习过程

在去实习前我是自信满满的，自己中级财务会计的成绩不差而且还取

得了会计从业资格证，所以就觉得对于村级组织中的会计处理应该是驾轻就熟的。然而事实并非如此，当我真正地接触了实际中的会计工作才发现用书面上的知识来应对实际存在的问题时就显得无从下手，毕竟是没有经过实际操作的，开始的时候面对一张空白的会计凭证都不知道要从何处着笔，平时注意的事项背得一清二楚，但在实际操作中总是会出现一两个错

误经常被说教。就在这时我才发现勿怪现在找工作的都要找有工作经验的。

在实习了一段时间后我又相继到了一些小型单位和一个我们那里比较

大规模的企业参观进行了关于会计职业道德方面的调查，在调查的过程中我发现以下几点越具有规模的企事业单位越加注重会计工作的管理，在岗位上的设置职权分明个人工作分工明确办事效率高。相应的在中小型企业中就存在了很多的问题，我还发现在一些不具规模的单位中还存在一人多职的现象。在参观的过程中通过和一些人员的交流中发现不仅是一般的员工招聘中存在靠关系找到工作的现象，同样的在会计职位中也同样存在。而就是因为这一类的现象的存在和会计工作人员自身的道德修养问题才会出现会计人员职业道德失范的现象。

四、案例

中国果汁行业三巨头之一，沪市上市公司国投中鲁果汁股份有限公司

(以下简称国投中鲁600962)的三季报一出炉，网上立即爆发出一片质疑声。一位看上去相当内行的网民留下刺人眼目的文章，直斥国投中鲁“惊天大造假”，称其为了增发目的压低股价。的确，相比该公司第二季度每股盈利0.42元，环比增长859%的抢眼表现，国投中鲁第三季度的每股收益0.01元的业绩实在出乎意料。不仅普通投资者感到失望，就连部分机构投资者也大跌眼镜。

㈠存在的职业道德问题

新中国成立以来，我国的会计法制和职业道德建设取得了显著成效，广大会计人员与时俱进、开拓创新，在社会主义市场经济体制的建立与发展中做出了突出成绩，促进了社会主义市场经济的快速发展。但是，我们

在充分肯定会计职业道德建设取得成绩的同时，也不应忽视存在的问题。

1、会计职业道德观念淡薄

在现实中，一些会计人员在国家、社会公众利益与单位利益发生冲突

时，不能够坚持准则，甚至通同作弊，为违法违纪活动出谋划策，直接参与伪造、变造虚假会计凭证、会计账簿、会计报表。

2、追求私利，监守自盗

一些会计人员个人主义、拜金主义、享乐主义膨胀，丧失了最起码的法制观念，会计职业道德沦丧，故意伪造、变造、隐匿、毁损会计资料，利用职务之便贪污、挪用公款，以身试法，走上了违法犯罪的道路。陕西省延安市公路管理局李渠收费站原财务人员李进军利用职务之便，采取截

留不上缴的手段，将收费站收取的车辆通行费570余万元转移后存入自己的银行卡里，用于互联网赌博，结果输得一干二净。近日，因涉嫌挪用公款罪，被该市宝塔区检察院立案侦查。这种严重的违法犯罪行为虽然是少

数会计人员所为，但也反映出在新形势下加强会计职业道德建设的紧迫性。

3、违背准则，弄虚作假

一些注册会计师在执行独立审计业务时，没有严格执行独立、客观、公正的职业道德准则，出具了不恰当的审计报告，客观上认同了会计做假行为，充当了被审计单位会计信息失真的保护伞。有的注册会计师明知委托人的会计报表有重大错报和故意造假的行为，却不予指明，并加以虚假的陈述，出具虚假的审计报告。

㈡造成会计人员职业道德失范的原因

1．社会环境对会计人员职业道德的影响

随着经济改革向纵深进展，人们之间的利益关系、人际社会关系大大的复杂化，从而使不少人在物质财富中失去方向，导致一些贪污舞弊，滥用职权，行贿受贿等等行为的泛滥。会计人员身处财经大权的关键地位，在一些不健康的消极环境影响下，其价值观念不可避免地受到影响。

2．会计职业道德规范体系不健全

我国会计职业道德法规主要有政府有关部门负责制定，会计职业团体的参与不够，缺乏业务针对想；同时会计职业道德规范内容过于笼统和条例化，条款不够细化，更缺乏按理论诉，实际操作性不强；此外会计职业道德规范缺乏足够约束性，给会计人员留下造价操纵的空间

3.法规滞后内控制度不健全

会计制度只是个别条款涉及到对会计人员职业道德的要求，缺乏系统

全面的职业道德规范来引导和约束会计人员的职业行为，难以形成防范会计造假的自我约束机制；而有的单位财务部门内部职责不明确，内控制度不落实，监督检查不力，有章不循，循章不严，重查轻处，不能实现有效的相互牵制和制约，使得监督制约弱化。

4．会计从业人员再教育弱化

我国会计教育体系注重智育及专业技能的必要组成部分，旨在通过对企业经济活动的自身监督和控制，保证国家财经法规的贯彻执行。企事业单位设立内部审计部门，但这种内部审计从设立、人员聘用、经费保障等都从属于单位领导，因此很难起到监督作用。

5.工作地位“服从命令”作用

会计人员对单位负责人地位上的从属性，带来其职业道德行为上的从属性。会计人员的工作完全在单位负责人的领导、管理下进行，单位负责人拥有充分的用人权，会计人员只有通过单位任命才能上岗。由于这种从属性往往使会计人员难以摆正自己的位置，在单位利益和全局利益发生冲突时，会计人员处在两难境地。在工作中，会计人员经常会遇到领导的意图与财经政策法规和标准、制度、规定相抵触的情况，有时，会计人员虽提出合理建议，但单位领导仍坚持其做法，最终导致会计行为失范。

五、总结与经验

这是我根据在参观中的现象和部分工作人员还有征询了周围人士的看法后对资料进行分析总结得出的对于会计人员职业道德现状的调查报告，其实在实习的过程中收获到的远不止这么多。从这次经历中我真正地意识到的是学习到的知识与实际操作之间的差别，但只凭书面上的知识和课堂上短短几十分钟的学习是远远不够的，也许你会认为现在的我们走入社会还早，但是我们不应该只埋头于书面上的知识应该更多的接触社会，丰富自己积累经验使自己在以后的竞争中更具有竞争力。

2.关于会计人员职业道德调查报 篇二

1、加强内部控制环境的重要性

随着我国经济的发展, 行业间的竞争也日益激烈, 企业在发展的过程中所面临的风险也变得越来越多、越来越复杂。内部控制环境作为一种企业内部管理的重要方式, 它在控制和防范企业营销和财务风险中有着重要的作用, 它是保障企业得以正常运行并实现可持续发展的重要帮手, 它还是企业在运行过程中防微杜渐的重要保障, 在没有财务问题的时候, 它可以帮助企业将利润争取到最大化;在出现财务问题时, 还可以将企业经营的风险降到最低。所以说, 内部控制环境是建立健全企业经营成败的关键, 是保障企业得以可持续发展的重要推动力量。而且, 目前我国企业的内部控制环境情况并不乐观, 存在着很多的问题, 要想提高企业的经济效益, 就必须建立起健全的企业内部控制体系, 尤其是在控制环境这一方面。

2、对企业内部控制的影响

大多数的企业老板多是凭借着机遇与冒险精神才逐步完成了资本主义经济的原始积累, 逐步发展壮大起来的, 他们大多都不重视企业的内部控制, 对企业内部控制的重要性也不了解, 导致企业内部的自我控制意识不强。虽然有些企业在内部也建立起了内部控制体系, 但是还没有意识到内部控制的根本意义, 控制体系也只是摆设并没有实际作用, 而且, 随着市场经济等外部环境的影响, 原有的内部控制环境已经不能够满足企业的生存与发展了, 因而, 加强企业内部控制环境迫在眉睫。内部控制环境是保障企业内部控制的有效手段, 企业的管理结构、企业文化、员工素质、人力资源等因素都影响着企业内部控制能否有效地进行。内部控制环境是企业得以有效实施内部控制的基础, 它支配着企业全体员工的内部自控意识, 影响着全体员工在执行自己职责时的态度和行为, 它健全了企业在经营时的内部保障, 使得企业可以健康发展。

3、怎样加强内部控制环境的有效性的相关事宜

构成企业内部环境控制的要素主要有:科学高效的组织结构、责任的分配、人力资源政策及实务和企业员工的诚信原则及道德价值观, 其中最重要的就是员工的诚信原则及道德价值观, 它对企业加强内部控制环境起着重要的作用。

首先, 就要加强员工的诚信教育。诚信是人与人之间相处的基础, 是相处之本、生存之道, 加强诚信的培养和道德价值观的教育是必须要进行的, 企业可以根据公司的具体情况进行具体安排, 拟定相应的文件, 以文件的形式将教育落实到每一个员工身上, 并且始终如一地对企业员工的诚信教育进行培养, 也使员工意识到诚信的重要性, 逐渐形成良好的工作环境和工作氛围。

其次, 还要加强规范企业各个部门之间的职责权限。明确划分各个部门的职责, 使企业全体员工可以做到在本岗位上安分守己的工作, 不越权、不谋私利, 并对处理公司大小事项都有明确的规定, 对待重要事情和关键环节还要有专门负责的两人或两人以上进行监管负责, 尤其是在企业的财务方面, 一定要明确管理, 资产的记录与支出都要有相应的管理措施进行制约。

二、会计人员的职业道德相关思考

1、职业道德的主要内容及总体要求

不论从事哪个职业, 每个从业人员都应该具备应有的职业道德规范。首先, 职业道德要体现出从业人员的职业义务、职业责任上的道德准则, 它并不仅是一般程度上的反映社会道德的要求, 更是反映职业、行业和产业的特殊利益的要求;它不是在社会实践的基础上产生的, 而是在经济发展的过程中从特定的工作职业实践中形成的, 因而它所表现的往往是某一职业所特有的道德习惯和职业传统, 表现在某一职业的从业人员的道德品质上。尤其是会计这一涉及到经济财务的敏感行业, 更是要注重从业人员的职业道德培养。

其次, 国家对会计从业人员的职业道德要求还有:爱岗敬业, 这就要求会计人员要有端正的专业思想, 明确为人民服务的宗旨, 树立起良好的职业责任感和荣誉感, 勤勤恳恳、兢兢业业, 全身心地投入到自己的工作中。熟悉相关的法律法规并依法办事, 从事会计类的工作人员一定要履行好监督和管理的职能, 要认真学习相关的法律知识, 做到在处理事务中的时候能够有法可依、知章依章, 把住法律的关口, 进而维护法律规章制度的严密性、科学性和完整性。

最后, 最重要的是会计从业人员要客观公正、做好自己本职的工作, 保守秘密、廉洁奉公。会计从业人员在处理会计财务事项中, 必须要做到实事求是, 本着客观公正的原则, 准确、完整地反映企业各个环节的财务经济状况, 不能够刻意隐瞒、弄虚作假。会计从业人员在做好本职工作的基础上还要解放思想开拓创新, 从会计学的角度, 熟悉所从事的行业的生产经营内容和业务知识, 并结合自己所掌握的会计方面的知识科学合理地为企业服务。最重要的是要保守公司的商业机密, 不得向外界泄露单位的财务信息, 还要做到不受经济诱惑、不谋私、廉洁奉公, 这一点也是衡量会计从业人员的职业道德的基本尺度。

2、培养会计人员的职业道德素养

强化对会计从业人员的职业道德培养, 会计人员要具备应有的职业道德素养, 要认真学习和培养世界观、人生观、价值观的形成, 从根本上在思想上提高觉悟, 认识到增加职业道德素养的重要性。会计从业人员应该准确明把握思想道德素质建设的精髓, 深刻理解在当今社会经济发展的形势下, 职业道德的特殊涵义。改革开放后, 随着我国经济的发展, 在职业道德方面出现了很多这样那样的问题, 都是由于会计从业人员在职业道德方面的缺失而引发的。尤其是在西方一些思想的影响下, 享乐主义和形形色色的个人主义思想逐步侵蚀了会计人员的思想, 会计人员的职业道德开始动摇, 甚至发生了本质上的改变, 开始忽视企业的整体利益, 以个人的利益为工作的目的。

还有就是要加强会计人员的职业继续教育工作, 开展的培训内容有职业道德教育、政策法规教育和业务技能再教育等。通过对会计人员的职业继续再教育, 不断提高会计从业人员的法律法规意识、会计工作技能水平和职业道德水平, 来适应快速发展的现代社会。这就要求企业部门要经常组织培训活动, 加强业务知识和职业道德水平。并且, 做到言行一致, 从小事做起, 一个人在群众的监管下和舆论的压力下, 还是会秉承职业道德的, 但是, 当一个人脱离了群众和不受群众监督时, 就更要严于律己, 从点滴小事做起, 不受金钱利益的诱惑, 积极做好自己的本职工作, 为企业公司创造最大的经济效益, 同时也实现个人价值的最大化。

3、加强会计人员的职业道德素养的监督

加强了会计人员的职业道德水平, 同时还要注重加强对会计从业人员的职业道德监督。要建立健全的会计业务奖罚机制, 特别是要加大对贪污受贿、违背职业道德规范的行为的惩罚力度, 如:会计人员有刻意隐瞒财务情况、做假账、私自向外界透漏或提供会计财务信息等, 都是违背会计职业道德规范的行为, 都必须加以严惩。情节严重的还可交由司法部门进行处理或者有会计发证机关吊销会计从业资格证, 构成犯罪触犯法律的, 依法追究其刑事责任。

对会计从业人员的职业道德的监督检查, 实质上来说其实是对会计从业人员的职业道德规范进行全方面、客观化的评价。由于会计行业的纷繁复杂, 因此, 在监督管理时既要加强单位内部的检查, 还要加强行业的自律检查, 会计的职业道德规范不是单独存在的, 它是存在于从业人员进行会计行为之中的, 对会计行为进行监督, 也就是对会计从业人员的职业道德监督。并且, 在对会计人员进行审计监督时, 要从内部审计开始, 由各个部门自行组织起审计监督小组进行相互监督, 会计人员与会计人员之间相互监督, 部门与部门之间相互监督。而且, 要对财务状况进行明确, 进行“清单化”的模式, 各项财务支出和收入都要有清单, 并且清单要公开。

三、结论

随着我国市场经济的不断发展, 企业行业间的竞争也越来越激烈, 内部控制环境作为企业发展助手的作用越来越大。对于企业内部环境的控制, 实际上所控制的是企业内部的思想文化方面, 包括企业员工的诚信、道德规范和价值体系的认识。企业内部环境的控制如加强会计人员的职业道德、对内部财务的审计和专职人员的财务审计与监督, 这些都影响着企业的发展和进步。其中对会计从业人员的职业道德培养更是至关重要, 财务部门是一个企业发展的重要组成部分, 会计人员是从事财务管理的主流力量, 会计从业人员的职业道德素养直接影响着整个企业的财务状况。内部控制环境在企业中是一种重要的氛围, 它塑造了企业的文化, 影响着员工的控制意识和自律意识, 而且它还决定着在企业中其他要素能否发挥最大的作用, 所以, 一定要营造一个良好的内部控制环境的氛围, 重视和加强对财务会计人员的职业道德的培养, 并且会计人员廉洁奉公、不受经济物质的诱惑, 这样才能给企业营造一个良好的环境, 才能使企业又好又快的发展, 获得更多的经济利益。

摘要：内部控制环境问题是整个内部控制的基础, 内部控制环境是指在建立和加强特定的程序和操作效率的过程中受到的各个方面因素的影响时, 可以将所受到的消极影响降到最低程度。它反映的是整个企业的各个方面, 上到董事会、总经理阶层, 下到业主和其他的人员对内部环境控制的态度、素养和行动。我国企业的内部控制环境包括的因素有:公司的整体治理、管理态度和会计从业人员的职业道德等等。随着市场经济的不断发展, 这一行业的竞争也越来越激烈, 加强会计从业人员的道德素质也变得越来越重要, 很多会计从业人员因为受不了经济物质的诱惑从而导致了企业的经济出现损失, 所以会计从业人员的道德素养问题值得我们进行思考。

关键词：内部控制环境,会计人员,职业道德素养

参考文献

[1]谭秋贤:资源型企业周边地区稳定的经济学思考[J].经济师, 2001 (11) .

[2]黄丽华:关于完善我国企业内部控制制度的讨论[J].企业经济, 2007 (11) .

[3]李琳娜、胡伟涛:企业内控管理的四大难点及解决方案[J].审计研究, 2005 (5) .

[4]杨良超:试论高校会计职业道德建设的途径[M].南京师大出版社, 2000.

[5]王世定:企业内部控制制度设计[M].企业管理出版社, 2001.

[6]董筱锋:浅谈企业会计人员的职业道德[J].中国工会财会, 1998 (8) .

3.关于会计人员职业道德问题的思索 篇三

一、会计职业道德的作用

（一）会计职业道德是实现会计目标的重要保证

从职业的角度来讲，拥有良好的会计职业道德是实现会计目标的重要保证。会计人员的职业行为是由会计职业道德规范来约束的，会计职业者如果没有良好的职业道德，就会会严重背离会计目标，为服务对象提供了不充分、不真实的会计信息，造成会计信息严重失真。

（二）会计职业道德是对会计法律制度的重要补充

法律规定的各相行为准则，规范和约束着会计人员行为，要求会计人员不得做出违法的行为，是对会计人员行为活动的底线要求。但是，会计法律制度并不能面面俱到的要求他们遵守爱岗敬业、强化服务等进行具体的要求和规范，这正是会计职业道德存在的价值，对会计法律规范进行补充，来进一步约束会计人员的各项行为。同时，会计职业道德中的规范也是会计人员在进行各项会计工作时必不可少的基本素质。

（三）会计职业道德是规范会计行为的基础

人的信念能有直接支配人们的行为活动，一个恶的信念引发的行为会给社会和个人带来严重的后果。想要从根源引导和约束会计人员、树立正确的职业观念，会计职业道德为会计人员提出了积极健康的信念，如诚实守信、客观公正等，遵循会计职业道德要求，从而就规范了会计人员的行为。

（四）会计职业道德是会计人员提高素质的内在要求

会计人员素质的高低体现他能否认真的履行会计职业道德的规范和要求。结合会计职业活动加强会计职业道德教育，提高专业胜任能力，提升会计职业者的自我修养。一名合格的会计人员是应该拥有扎实的专业能力，爱岗敬业，并在工作中不断要求进步的工作者，爱岗敬业是各行各业职业道德的主要内容。由此来看，加强会计职业道德建设是会计人员提高素质的内在要求。

二、我国会计职业中存在的问题

（一）企业治理结构不完善,追求虚假经营业绩

在我国，大部分的企业都是由上级政府直接任命企业的董事长或总经理，某些会计人员为了取悅领导不惜做假账，借以完成考核指标，骗取荣誉。《公司法》、《会计法》、《刑法》等有关会计方面的法律,规定了不少处罚手段,但在我国执行力度不够，对违法者的制裁很少。

（二）会计人员自身的综合素质低,会计基础工作薄弱

现阶段，会计的法律法规存在一些漏洞，一些不法事件时有发生，个别会计人员经不起物质、权利的诱惑,追求金钱利益、个人享乐的观念已司空见惯。另外,会计基础工作薄弱, 内部管理混乱，财务监督失控, 很大程度上影响了会计职业道德的建设。

（三）会计人员利益驱动,丧失职业道德

我国市场经济体系还有待完善,制度和法规上还存在一定漏洞。会计人员不能如实的按照企业会计制度的要求和企业的实际经营状况向报表使用者提供准确及时、完整真实的财务信息。有些企业往往为了维护自己企业的利益，而置国家的利益于不顾，在确认、计量和记录会计事项时根本不按照国家统一会计制度的规定。会计人员作为企业的一分子,在利益的驱动下，他们为了保持现有职位,博得领导的赏识，他们不得不故意编造虚假财务报告,以蒙骗报表使用人，这种行为已经丧失了基本的职业道德。

三、加强会计人员的职业道德建设的建议

（一）熟悉法规，敬业爱岗

会计人员应当熟悉国家统一会计制度和财经法律法规等相关法律法规,并结合将所学的法律知识运用到日常工作中。同时会计人员还应当敬业爱岗,努力钻研业务知识,使自己的业务素质不断提高。另外，

（二）保守秘密，搞好服务

会计人员不能私自向外界透漏单位的商业秘密，应当保守本单位的相关信息,这也是会计人员的基本职业道德。此外会计人员的宗旨就是为企业服务，因此会计人员应当密切关注本单位的生产经营和业务管理情况，锻炼过硬的业务素质，这样才能真正为企业服务，改善单位内部管理、提高企业的经济效益。

（三）客观公正，依法办事

会计人员处理会计事务应以实事求是、客观公正的态度去审核会计信息，而不是随心所欲,照搬照抄。会计人员应当依法办事，按照会计法律、规章规定进行会计工作,保证所提供的会计信息的质量。

参考文献：

[1]冯巧根.论财务会计的价值创造.黑龙江财专学报.2001(02).

[2]赵洪金.退职村会计的忧虑.农村财务会计.2009(04).

[3]关于葫芦岛市部分地区实行挚寮恫莆窕峒拼碇茢情况的调查报告.农业经济. 2003(01).

4.关于会计人员职业道德调查报 篇四

课程名称： 审计专题 专业班级： 作业项目：文献综述：关于会计人员职业道德的研究 小组成员： 学生学号： 分工： 所属院部： 指导教师： ——20 学年 第 学期 关于会计人员职业道德的研究

一、前言

朱镕基为国家会计学院题词：“诚信为本，操守为重，遵循准则，不做假账”。但是随着社会主义市场经济的快速发展，会计职业活动中的各种经济利益关系越来越复杂，需要会计人员作出道德决策。近年来曝光的一系列会计舞弊案中，均暴露出一些会计人员在涉及自身利益与单位利益发生时，不是坚持则准，而是参与伪造、变造虚假的会计资料或串通舞弊。主要原因是会计人员职业道德观念淡薄，为追求个人私利而做出不道德行为。因此，加强会计职业道德教育势在必行。

二、目前我国会计人员职业道德现状

就整体来看，我国绝大多数会计人员及其相关领导的职业态度是端正的，职业道德素质较高，没有他们的恪尽职守、兢兢业业、默默无闻的工作和劳动，就不可能取得今天的巨大成就。行业评选表彰的会计先进集体和先进工作者，他们的先进事迹所展现的道德风范，是我国会计人员良好高尚职业道德的体现和具体诠释。

但是，在当今社会的会计职业领域里，存在着一些会计人员违反职业道德，甚至犯罪的行为，这都属于会计人员非职业道德的行为。出现上述问题的原因：

（一）缺乏敬业精神，会计职业胜任能力较差

目前我国会计人员队伍中，有人认为会计工作整天就是与数字打交道，没什么高追求，特别是与其他职业相比，经济收入悬殊较大，心态不平衡，从而在工作中表现出马马虎虎，敷衍塞责，工作热情不够，积极性不高，对自己的本职工作随便应付。还有的会计人员不注意专业培训和专业学习，会计理论水平、业务水平、操作能力和电算化知识较差，不能适应不断变化的新形势和新情况

（二）追求私利，监守自盗

一些会计人员个人主义、拜金主义、享乐主义膨胀，丧失了最起码的法制观念，会计职业道德沦丧，故意伪造、变造、隐匿、损毁会计资料，利用职位之便，贪污、挪用公款，甚至走上了犯罪的道路。

（三）违背原则，弄虚作假

一些会计人员充当企业逃税、避税的帮凶，为税务部门开展查账和征税工作带来了很多难题。更有一些更厉害的，在执行独立审计任务时，没有严格执行独立、客观、公正的职业道德准则，出具了不恰当的审计报告，客观上认同了会计造假行为。

三、学者观点

（一）我国会计之父潘序伦先生曾指出：“信以立志，信以守身，信以处事，信以待人，毋忘立信，当必有成”，指出了诚信对会计人员职业道德建设的重要性。

（二）相丽霞认为，我国应该吸收国外先进经验，仿照外国，制定一套更可操作会计职能体系。

（三）项怀诚先生认为，我国会计人员职业道德水平不高，一部分的原因在于我国的会计学历中没有把职业道德作为一门独立的课程纳入会计体系，而偏重 于专业技能的培养和教育。

（四）徐亚文认为，我国缺乏一套完整有效的的会计道德监督制度，使得广大会计人员处在无监管状态之下。因此，应该我国加快会计道德监督制度的建设。

（五）吴水澎从动因意义、影响因素和基本内容及现状分析等方面对会计职业道德规范进行了研究，但只注重会计职业道德准则与评价体系研究、规范研究，缺乏实证研究，从而在操作性和现实性上有一定的缺陷。

四、结论与启示

在我看来，诚信是一个社会化的产物，是在社会的大土壤上滋生的。会计人员生活在这样的社会大环境中，其职业道德不可避免地受到社会各种因素的影响，会计人员的价值观念、价值取向也发生了同样的变化。所以，社会风气的好坏直接关系到诚信教育的成败。塑造一个良好的社会大环境是开展好会计人员诚信教育的先决条件。

职业道德课程教育只是个外力，关键是要从会计人员自身出发，把加强会计人员自身的思想道德和法律修养作为中心。会计人员应树立强烈的法律意识，提高自身素质，不存私心，不怕打击报复，能自觉、大胆地同各种违规违纪行为，作坚决斗争，同时，用适当的方法保护自己的利益，那么会计人员职业道德将会渐渐走出两难的境地，会计人员的诚信度也会渐渐地提高。会计职业道德的树立不能仅靠会计人员的努力，还需要多方面来共同提高，使会计职业道德观念达到更高的会计职业道德境界，从而造就出高尚的会计职业道德品质。

综上所述，我认为可以从以下方面来提高会计人员的职业道德：

1、营造一个良好的社会环境，发挥道德的舆论作用，构造好提高会计人员的职业道德的外部条件。

2、提高会计人员自身思想道德和法律修养。

3、树立正确的行业观念，强调会计行业自律。

4、强化教育培训，提高会计人员的整体素质。

5、加快会计法制建设，加大执法力度。

6、建立激励机制，奖励诚信会计人员。

7、净化会计执业环境，营造建设会计职业道德的和谐环境。

五、参考文献

5.关于会计人员职业道德调查报 篇五

您好！

我们是xx专业学生，我们需要做一个关于企业对于会计人员的需求及要求的社会实践，请各位朋友抽出一点时间给我们几分钟时间，谢谢！

企业基本信息

1.贵企业性质

A、国有企业B、民营企业C、个体企业D、港、澳、台商投资企业E、外商投资企业F、其他

2.贵企业所属行业

A、农、林、牧、渔业B、建筑业C、房地产业D、采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业E、交通运输、仓储和邮政业F、信息

传输、计算机服务和软件业G、批发和零售业H、住宿和餐饮业I、金融业 J、其他

具体内容

1、您会寻找一位什么样性格的人成为你们公司财务部的一员？

A．成熟稳重 B.热情大方 C.严谨踏实 D.认真负责

2、工作经验是否是你们招聘时很看重的一项考核标准?

A.是B.否

3、您觉得会计专业的学生最重要的专业素质是（多选）：

A：系统的专业知识与理论

B：熟练运用财务软件

C：一定的操作技能

D：具备一定的财务分析能力

E：其他

4、您觉得，目前会计的应用中，存在的最大的问题是：

A：在实践工作中，将会计与管理两者孤立分开

B：会计与管理人员能力素质要求不同

C：领导班子对会计工作不重视

D：会计与管理的目标不同

E：其他

5、您觉得，财务管理人员需要哪些基本技能(多选)：

A：有良好的判断分析能力

B：具备独立的思想

C：沟通能力

D：对企业管理有一定的长远规划

E：具有创新能力

6、您觉得会计人员职业道德特别需要强化与改进的方面是

A.诚实守信

B.廉洁自律

C.客观公正

D.坚持准则

7、您觉得对于会计从业人员说最重要的是

A．职业道德

B．专业知识

C．实操经验

D．其他

8、您觉得，会计人员需要那些综合素质（多选）：

A：诚实守信、廉洁自律、办事公道、坚持准则

B：态度严谨、提高技能、服从领导

C：工作成果、效率、效益统一

D：具有相关任职资格

E：业务水平高、心里素质良好

9.贵企业认为影响会计专业毕业生就业的主要因素是

A、实践能力B、毕业院校C、专业知识的掌握程度D、个人外在条件

10.您认为大学生在学校除了努力学好专业知识外，还应广泛涉猎专业以外的其

他知识吗？

A、应该B、不应该，应该专注于专业知识C、无所谓

11.若您认为应该，那么应该涉猎哪些知识？

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12.贵企业是否与有关大学建立长期的联系或合作关系？

A、是B、否

13.如有合作，其合作方式是

A、学校为企业培养专业人才B、学校承担会计人员继续教育任务

C、企业接收学生实习D、企业接收毕业生就业E、学校聘请企业专家为

实践指导教师F、企业专家参与人才培养方案的制定

14.如果没有，是否希望与有关高校建立长期的联系和合作关系？

A、是B、否

15.您认为培养学生需注重

A、专业技能培养B、实践能力培养C、专业理论知识灌输

D、综合素质的提高

16.针对会计的专业工作者的工作现状，您对本科院校会计专业人才培养有何建

议？

_________________________________

6.关于农村卫生与健康的调查报 篇六

专业:乡镇企业管理姓名:施宇婷学号

关于小纪镇的背景及目的：

近日，我们围绕如何构建和谐乡镇到江都市小纪镇进行调研。小纪镇位于江都市东北部的苏中里下河圩区，今年5月由原小纪镇、高徐镇、吴堡镇合并组建，面积178.32平方公里，人口9.7万人。近年来，小纪镇紧紧围绕“争做江都里下河经济社会发展的领头羊，争做全市实现„两个提前‟的急先锋”的目标，在致力于加快经济发展的同时，坚持以人为本的科学发展观，扎实推进和谐乡镇建设，取得了明显的成效，先后获得“江苏省卫生镇”、“江苏省文化先进乡镇”、“江苏省科技先进乡镇”、“江苏省文明镇”、“江苏省新型示范小城镇”、“国家卫生镇”、“全国创建文明乡镇工作先进乡镇”等一系列荣誉称号。

一、小纪镇的基本情况：

自然情况：高效农业是小纪经济的主要特色，全镇高效农业面积9万亩，占耕地面积的70％以上，已形成优质稻米金龙、特色蔬菜青龙、蛋鸭饲养彩龙、特水养殖银龙、经济林木绿龙“五龙齐舞”的发展格局。区域内建有国家级罗氏沼虾繁育基地、国家级高效生态农业基地、3万亩设施蔬菜观光园、5000亩农民自主创业园、6000m蔬菜冷藏中心、供苗能力达10万亩的现代化工厂化育苗中心、10000m的优质品种展示区2。

健康情况：今年镇政府继续将新型农村合作医疗工作作为农村卫生工作主要任务来抓。小纪镇下辖一个社区、30个行政村，2010年，参加合作医疗83108人，参保率100%，行政村覆盖率100%，资金及时到位，上划率100%。全镇7家医疗机构施行住院费用“即看即报”制度。5月初，由防保所牵头，组织辖区内各医疗单位，分赴各村为农村居民实施免费体检，95%以上的居民户建立了健康档案，全镇60岁以上老人14368人，建立健康档案 14701人，建档率97 %。目前，已完成健康体检6000余人，散发有关合作医疗的宣传材料 12000余份。生产情况：农业特色进一步营造。形成了2万亩蔬菜、4万亩特水、3万亩优质稻米三大农业产业支柱，新发展蔬菜面积5000亩，其中新扩大棚菜面积1000亩，蔬菜冷藏加工中心、吴堡罗氏沼虾繁育场顺利建成，工厂化育苗中心顺利开工，高效蔬菜示范园区被省列入百强工程，仙宝牌罗氏沼虾、芦柴花大米分别获国家绿色产品和“放心米”标志，土地整理、设施栽培、优质稻米被国家列为重点项目，小纪鸭业协会、快乐集团、扬子木业公司被省确定为农业产业化龙头企业，农业年创产值7.33亿元。

二、卫生方面存在的问题及解决问题的对策

存在的问题：全镇农村卫生工作还存在不少问题，主要表现在：镇区卫生长效管理不够；农村卫生投入补偿机制还不完善，到龄退休乡村医生问题尚未解决；医疗卫生服务网络不够健全，村卫生组织一体化管理没有完全到位；医疗保健服务水平还不能满足需求，农民健康保障程度较低，一些地方农民因病致贫、因病返贫现象还有不同程度的存在；少数村农村环境卫生状况相对较差，农村改厕任务还相当繁重，等等。以上这些问题，必须要引起我们的高度重视，在今后工作中采取有效措施，切实加以解决。

解决问题的对策：

1、全面推行新型农村合作医疗制度。要坚持一种思想，就是农村医疗卫生事业是社会公共产品，是福利性的公益事业。“农业、农村和农民问题,始终是一个关系我们党和国家全局的根本性问题”。农村卫生事业的发展政府有不可推卸的责任，主要靠政府财政支持，而决不能简单市场化。我国的公共产品供给一直实行城乡分割的“双轨”制。为农民提供基本而有保障的公共产品，有利于打破城乡分治的基本格局，有利于推进城乡协调发展，也有利于党的农村基本政策与改革发展的进程相适应。

2、完成改厕和爱国卫生工作任务各创建单位不断强化单位爱国卫生管理组织和管理制度，提高爱国卫生的社会参与程度，促进单位卫生基础设施的建设，努力改善卫生环境。到目前各项工作基本达到创建要求。

3、加强卫生院及农村社区卫生服务网络建设全镇32家社区卫生服务站严格执行《扬州市社区卫生服务站评审标准》，所建成的社区卫生服务站房屋使用面积均达80平方以上，功能分区合理，科室设置规范，设全科医疗诊室、治疗室、处置室、观察室、药房、健教室、计生室，每室独立，硬式隔断。目前在岗乡村医生105人，均取得乡村医生执业证书，其中42人参加了省中专学历补偿教育。

4、农村爱国卫生运动深入开展

以创建生态市为契机，巩固国家卫生镇和卫生村创建成果为抓手，开展“清洁村庄、清洁河道、清洁家园”活动为重点，深入推进了爱国卫生运动，从5月份以来，我镇一直在开展爱国卫生活动。并加大农村卫生基础设施建设的力度，同时积极实施“亿万农民健康促进行动”。

三、生产方面存在的问题及解决方法：

生产存在的问题：

1、保护耕地意识弱化近年来，一些地方政府错误地认为种粮食不如种工厂，打着招商引资的旗号，肆意圈占、破坏耕地。

2、土地流转不够规范。土地流转存在无序性和无偿性，操作程序不规范、流转中介不健全、流转中政府定位不当等问题较为突出，没有有效地建立起适应市场发展要求的流转机制。

3、违规征占矛盾突出，闲置土地问题严重土地征占存在强迫命令和不当行政干预问题，土地征占补偿价格偏低，有的甚至无偿占用集体土地，失地农民的生活和就业问题难以保障。个别单位受利益驱使，多征少用、早征迟用或征而不用，造成了大量的土地闲置浪费。

4、宅基地的流转无章可循。存在未批先建、少批多建、非法圈地、私搭乱建、协议出让、私自买卖、破坏耕地等问题。

解决问题的对策：

1、要健全最严格的耕地保护制度坚决守住1.2×108hm2耕地红线，应进一步强化用途管制，进一步落实最严格的耕地保护制度。一是层层落实责任，增强保护耕地的法定性和强制性。

2、要强化农民土地承包经营权。积极推行“增人不增地，减人不减地”政策，严格土地小调整程序，除依法进行必要的调整外，任何单位和个人不得擅自调整农户承包地。同时，切实加强农村土地承包经营监督管理。

3、要创新土地流转机制。《中共中央关于推进农村改革发展若干重大问题的决定》明确指出，按照依法自愿有偿原则，允许农民以转包、出租、互换、转让、股份合作等形式流转土地承包经营权，发展多种形式的适度规模经营，支持、服务土地流转。同时，要逐步创新土地流转机制。

4、要改革征地制度，切实保障失地农民权益要严格区分公益性用地和经营性用地，明确界定政府土地征用权和征用范围，只有公益性用地才能采用征用的办法。

5、要完善农村宅基地制度，建立统一的农民不动产登记制度要严格执行农村一户一宅政策，控制超标准建房。

7.关于会计人员职业道德调查报 篇七

我国《企业会计准则———企业合并》 (CAS20, 2006) 及其应用指南, 以及企业会计准则讲解 (2010) 规定, 企业合并是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项, 所合并的企业必须构成业务。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。业务是指企业内部某些生产经营活动或资产的组合, 该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力, 能够独立计算其成本费用或所产生的收入, 但不构成独立法人资格的部分。为了体现与IFRS10 (2011) 的持续趋同, 2014年2月我国发布了修订后的企业会计准则———合并财务报表 (CAS33, 2014) , 将控制定义为, 投资方拥有被投资方的权力, 通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报, 并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

历史上, 企业合并会计方法主要有两种, 即购买法和权益结合法。购买法的主要特点是, 合并的实质是将一家企业获取对另一家企业净资产和经营的控制权行为视为一项交易。根据IAS22 (1988) , 权益结合法是在以交换普通股票的方式合并时, 将企业合并视为参与合并各企业所有者权益的结合, 在企业合并日视同这些企业在以前就结合在一起了。权益结合法的主要特点是, 合并的实质不是一项交易, 是对参与合并的各个企业的净资产按照账面价值合并。这两种方法的本质区别在于 (1) 合并企业是按照公允价值还是按照账面价值确认所取得的资产和所承担的负债; (2) 是否确认商誉; (3) 被合并企业的留存收益是全部并入还是仅从合并日后并入; (4) 与合并相关的直接费用是资本化还是费用化。这两种方法对财务会计信息的影响可以从两个方面予以分析, 一是对合并当年和合并以后年度的影响不同;二是对净资产计价和收益确定的影响不同。

正因为两种方法对财务会计信息的影响显著不同, 尽管1999年之前, 一直存在两种基本的企业合并会计方法, 但是对权益结合法的选择是附限制条件的。美国会计原则委员会 (APB) 的意见书 (APB Opinion No.16, 1970) 特别声明, 企业不得随意选择企业合并的会计方法, 只有在满足列明的12项条款的规定时才可以采用权益结合法, 否则只能选择购买法。早在国际会计准则委员会 (IASC) 的《国际会计准则22号》 (IAS22, 1983) 中明确规定, 采用权益结合法时必须同时满足列明的三条标准。随着经济环境的变化, FASB在美国财务会计准则第141号 (SFAS141, 2001) 中取消了权益结合法;随后, IASB也以国际财务报告准则第3号 (IFRS3, 2004) 取代了修订版国际会计准则22号 (IAS 22, 1998) , 取消了权益结合法。至此, 两大准则制定机构只允许在企业合并中使用购买法。

我国《企业会计准则第20号——企业合并》 (CAS20, 2006) 规定, 对于非同一控制下的企业合并, 在会计处理时采用购买法;而对于同一控制下的企业合并, 采用类似于权益结合法的企业合并会计方法。对此, 有学者认为我国准则的这一规定缺乏理论基础, 存在诸多缺陷。但在我国, 上市公司总体上的国有属性以及广泛存在的政府对国有企业重大资产重组的行政性干预, 使得证券市场的大规模企业并购呈现出政府导向的特点, 而这类并购大多采用了换股合并的方式, 这又为采用权益结合法这一企业合并会计方法提供了客观的经济环境。

二、反向购买相关会计规定

我国证券市场历经20多年的高速发展, 截至2014年3月底, 上市公司总数已经超过了2500家。但迄今首次公开发行 (IPO) 上市的难度仍然很大, “借壳上市”一度是企业尤其是非国有企业进入证券市场的重要方式。借壳上市是证券市场中的一种并购重组方式, 本质是上市公司控制权市场的一种竞争行为, 核心是上市公司的控制权发生了变更, 即通过采用发行股份购买资产、资产置换、配套融资、协议收购、出售资产等组合性、连贯式的方式使得非上市公司取得了对上市公司的控制权。我国2007年出现的反向购买则是一种特殊的借壳上市方式, 即上市公司 (购买方) 向不存在关联关系的非上市公司发行权益性证券收购资产, 但在收购完成后财务、经营决策反而被交易中的被购买方所控制。

FASB和IASB对反向购买的定义和相关会计问题的规范较早, 主要包括FASB的SFAS141 (2001) 及SFAS141R (2007) 、《美国财务会计准则第142号———商誉和其他无形资产》 (SFAS142, 2001) , 《财务会计准则公告第160号———合并财务报表中的非控制权益》 (SFAS160, 2007) ;IASB的IAS27 (2003) 、IFRS3 (2004, 2008) 、IFRS10 (2011) 及其附录等。由于规定详尽, 反向购买会计处理以及合并报表的编制总体上有章可循。

我国对反向购买及其相关领域的研究还处于起步阶段, 尚未形成较为完善的理论框架。但在实务中, 我国自2007年以来通过反向购买方式实现借壳上市的企业数量呈迅猛增长态势。这些企业在拓宽融资渠道的同时, 也给会计界提出了一系列新的难题。会计规范的欠缺, 往往导致企业合并财务信息缺乏透明度, 不具可比性甚至存在信息失真问题。因此, 我国准制定机构以救急的方式出台了一些零散的规定。会计处理上, 财政部《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》 (财会函[2008]60号) 、《企业会计准则讲解2008》 (及其2010年修订版) 、《关于非上市公司购买上市公司股权实现间接上市会计处理的复函》 (财会便[2009]17号) (以下统称“反向购买相关会计规定”) 是目前反向购买会计职业判断的主要依据。概括起来主要内容有 (1) “反向购买”的描述性定义, “某些企业合并中, 发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的, 发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司, 但其为会计上的被购买方, 该类企业合并通常称为‘反向购买’”。 (2) “业务”的进一步解释, “业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合, 该组合具有投入、加工处理过程和产出能力, 能够独立计算其成本费用或所产生的收入等, 可以为投资者等提供股利、更低的成本或其他经济利益等形式的回报。有关资产或资产、负债的组合具备了投入和加工处理过程两个要素即可认为构成一项业务。对于取得的资产、负债组合是否构成业务, 应当由企业结合实际情况进行判断”。 (3) 会计方法的选择。“非上市公司以所持有的对子公司投资等资产为对价取得上市公司的控制权, 构成反向购买的, 上市公司编制合并财务报表时应当区别以下情况处理:如果交易发生时, 上市公司未持有任何资产负债或仅持有现金、交易性金融资产等不构成业务的资产或负债的, 上市公司在编制合并财务报表时, ”“应按照权益性交易的原则进行处理, 不得确认商誉或确认计入当期损益” (本文称之为“反向购买合并财务报表的权益性交易原则法”, 简称“权益性交易原则法”) ;如果交易发生时, 上市公司保留的资产、负债构成业务的……企业合并成本与取得的上市公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或是计入当期损益。” (本文称之为“反向购买合并财务报表的反向购买法”, 简称“反向购买法”。) 据此, 判断购买行为是否构成业务是反向购买合并财务报表列报的关键要素, 在企业合并及合并财务报表会计上, 对于不构成业务的反向购买, 应采用权益性交易原则法, 对于构成业务的反向购买, 应采用反向购买法。

三、反向购买合并财务报表列报会计职业判断案例

在反向购买相关会计规定出台前发生的一些借壳上市案例已有不少研究文献, 本文选取了相关规定陆续出台后, 且在一般学术文献检索系统 (如http://www.cnki.net/等) 查询时未发现有人专门研究过的沪深证券市场两个借壳上市案例, 以期比较深入地研究反向购买合并财务报表列报中报告主体的会计职业判断情况及存在的问题。

(一) 案例Ⅰ:泰盛实业借壳山鹰纸业

(1) 借壳上市基本情况。山鹰纸业 (600567, SH) 系2001年12月在上交所挂牌上市的公众公司, 主营业务为原纸 (及纸板等) 制造, 重组前股本158601.70万元, 控股股东为国有企业山鹰集团。泰盛实业系一家私营企业, 主营业务为塑料切片、包装装潢印刷品等, 旗下公司吉安集团 (股份有限公司) , 主营业务为主营纸箱、纸盒、纸容器、纸板等, 实际控制人为吴明武、徐丽凡夫妇。泰盛实业借壳山鹰纸业的基本情况是:

第一, 协议收购股份。2012年12月20日, 泰盛实业与山鹰集团签署协议, 拟以支付26175.78万元的现金方式收购股份11898.08万股, 持股7.5%, 从而成为重组方和潜在控股股东。

第二, 协议定向增发注入资产并配套融资。2012年12月20日, 泰盛实业与山鹰集团签署协议, 拟以发行股份方式将泰盛实业持有的吉安集团100%股权资产注入上市公司, 估值304900万元。同时拟以发行股份方式向特定对象配套融资101633.33万元。同时, 重组方对注入资产的质量和预期产生的收益 (及补偿) 做出明确承诺。

第三, 重组方案获得核准。2013年7月, 证监会出具了《关于核准福建泰盛实业有限公司及一致行动人公告安徽山鹰纸业股份有限公司收购报告书并豁免其要约收购义务的批复》, 同意重大资产重组方案, 并豁免收购人及其一致行动人的要约收购义务。

第四, 完成重组。2013年7月31日, 吉安集团股权过户并完成发行股份的验资及工商登记手续, 共发行159071.64万股, 泰盛实业 (直接及间接) 持股40.1%, (与一致行动人) 成为控股股东。2013年8月7日, 发行股份完成证券登记手续, 上市公司股本增加到317673.34万元。2013年8月28日, 完成董事会改选。此外, 2013年11月配套融资发行股份验资及登记手续完成, 共发行59020.62万股, 至此, 上市公司股本增加到376693.96万元。

(2) 重大资产重组的重要会计职业判断。第一, 重组的特征是“获得行政核准后实施, 协议收购、获取控股权与注入资产、配套融资同步进行”, 实质是上市公司控制权转移, 且发行权益性证券的上市公司在企业合并后财务及经营政策反而被法律上的子公司所控制, 构成反向购买。重组后, 泰盛实业取代山鹰集团成为上市公司控股股东。

第二, 构成业务。上市公司资产、负债及主营业务得以保留, 购买上市公司构成业务。

第三, 购买日。上市公司控制权发生转移的日子, 一般应为控制性股东取得表决权的日期, 吉安集团股权过户并完成发行股份的验资及工商登记手续可认定为取得表决权, 因此购买日为2013年7月31日。

第四, 购买方。因重大资产重组构成反向购买, 因此会计上的购买方为吉安集团 (单一购买方) , 会计上的被购买方是上市公司。

第五, 合并方法及合并财务报表。本次重组前, 购买方与吉安集团不存在任何关联方关系, 本次重组属于非同一控制下企业合并, 反向购买构成业务, 且属于标准的换股型企业合并, 因此应采用“反向购买法”编制合并财务报表。报告主体是吉安集团, 但是应以山鹰纸业的名义对外发布。由于上市公司未披露合并日 (2013年7月31日) 的合并财务报表, 现结合合并日后山鹰纸业的合并财务报表 (2013年三季报 (未经审计) 、2013年报) 分析会计上的购买方对“反向购买法”具体运用时的职业判断。

合并成本的确定。假定在合并后主体享有同样的股权比率, 吉安集团发行本企业普通股的公允价值。即使用法律上的子公司“模拟增发股份”的方法确定合并成本。合并报表的本期数是购买方吉安集团 (期初后) 本期数据与山鹰纸业 (并日后) 本期数据的合并数, 期末数据是参与合并的各方期末数据的合并数。合并报表的上期同期数为购买方吉安集团相应数据。合并成本与合并日山鹰纸业可辨认资产、负债的公允价值的差额 (4118.27万元) , 计入当期损益 (营业外收入) 。

购买日权益性工具的金额是以吉安集团购买日前的实收资本以及在合并财务报表中新增的实收资本之和。但是, 财务报表中的权益结构反映的是合并后山鹰纸业的权益结构 (即发行在外的权益性证券数量和种类) , 包括为收购吉安集团而发行的权益。 (见表1)

但注意到, 列报未注明权益结构, 即股本 (317673.34万普通股) 。合并成本超过上市公司股本的部分, 计入资本公积 (300279万元) 。但在发行股份前, 泰盛实业等持有吉安集团99.85%的股权, 为确保上市公司定向增发前的股东在合并后的主体中享有同样的股权比率, 在合并财务报表中增加股本 (93186.76万元) 。同时, 对上述增加的资本公积做等额的调减。在合并财务报表列报中, 将吉安集团列示为“非同一控制下的企业合并取得的子公司”。

(二) 案例Ⅱ:中南房地产借壳大连金牛

(1) 借壳上市基本情况。大连金牛 (000961, SZ) 系1999年12月在深交所挂牌的上市公司, 主营业务为铁合金冶炼等, 重组前股本30053万元, 控股股东为国有企业东北特钢。中南房地产系一家私营企业, 主营业务为房地产开发等, 旗下有南通新世界、南通总承包、南通物业等10家相同业务或相关业务的子公司 (以下称“10家公司”) , 实际控制人为陈锦石。中南房地产借壳大连金牛的基本情况是:

第一, 协议转让股份。2008年4月19日, 东北特钢与中南房地产签署了《股份转让协议》, 东北特钢以协议方式将持有的大连金牛9000万股转让给中南房地产, 占股29.95%, 股份转让价格为9.49元/股, 股份转让总金额为8.54亿元。通过该协议, 中南房地产成为大连金牛的重组方和潜在控股股东。

第二, 协议出售资产。2008年7月4日, 大连金牛与东北特钢签署了《资产出售协议》, 大连金牛拟将交割日 (2009年5月31日) 的大连金牛全部资产及负债、业务及附着于上述资产、业务或与上述资产、业务有关的一切权利和义务出售给东北特钢。本次置出资产作价为11.599亿元。东北特钢以现金形式支付3.059亿元给大连金牛, 并形成大连金牛应收东北特钢8.54亿元款项。

第三, 协议定向增发注入资产。2008年7月4日, 大连金牛与中南房地产及陈锦石之女陈琳签署协议, 中南房地产以其持有南通新世界、南通总承包 (9家均为100%) 、南通物业 (80%) 等10家公司 (均为有限责任公司, 以下简称“10家公司”) 80%, 或100%比率的股权及陈琳以其持有的南通总承包2.64%股权认购大连金牛发行的股份, 发行价格7.82元/股。中南房地产置入部分的资产作价超出中南房地产认购大连金牛发行股份的价值差额部分即8.54亿元, 由大连金牛应收东北特钢的8.54亿元作为对价支付。后于2008年12月24日签署了补充协议, 置入资产作价45.922亿元, 折股47802.95万股, 其中中南房地产45.6457亿元, 折股47449.68万股, 占发行后总股本的60.95%。同时, 重组方对注入资产的质量和预期产生的收益 (及补偿) 做出明确承诺。

第四, 重组方案获得核准。2009年5月19日, 中国证监会核发批复, 核准大连金牛向中南房地产发行47449.68万股股份以购买相关资产。核准豁免中南房地产及一致行动人应履行的要约收购义务。

第五, 完成重组。2009年5月31日, 公司向东北特钢出售了全部资产及负债。2009年6月10日中南房地产受让上市公司9000万股股份, 成为第一大股东。2009年6月18日, 中和正信会计师事务所出具验资报告, 并据以办理完工商变更登记手续, 公司股本增加到77855.95万股。中南房地产持有大连金牛72.51%的股份, 成为大连金牛的控股股东。2009年6月20日, 中南房地产改选了公司董事会。

第六, 公司更名。2009年7月15日取得《证券变更登记证明》。同日, 经深圳证券交易所批准, 公司股票简称自2009年7月15日起由“大连金牛”变更为“中南建设”, 公司股票代码“000961”不变。

(2) 重大资产重组的重要会计职业判断。第一, 重组的特征是“获得行政核准后实施, 协议转让、出售资产、获取控股权与注入资产同步进行”, 实质是上市公司控制权转移。重组前, 购买方与10家公司不存在任何关联方关系。重组后上市公司的经营范围转型为本次发行股份所购买的10家公司的经营范围 (房地产开发销售、土木建筑工程施工等) , 重组方中南房地产成为新的控股股东, 上市公司的控制权发生转移。定向增发注入资产后, 上市公司的生产经营决策和财务决策权力转移到法律上子公司的实际控制人手中, 本次重组构成反向购买。上市公司 (法律上的购买方) 发行股份所购买的10家公司 (法律上的被购买方) 是会计上的购买方, 重组后的上市公司实质是10家公司 (会计上的购买方) 的延续, 业务也是10家公司房地产开发销售、土木建筑工程施工等的持续经营。但是, 对于这一重要的会计职业判断, 中南建设半年报 (未经审计, 第62页) 的表述是相当混乱的, “本次交易确定为反向购买……法律上的购买方即10家公司成为会计上的被购买方, 而本公司发行股份购买的房地产、建筑施工业务资产成为会计上的购买方。”

第二, 不构成业务。上市公司原全部资产及负债、业务及附着于上述资产、负债、业务或与上述资产、负债、业务有关的一切权益和义务被打包整体出售, 原来的全部资产、负债、业务 (铁合金冶炼等) 被彻底剥离出上市公司, 且此项出售构成关联交易。因此购买上市公司不构成业务, 交易标的是上市公司“壳资源”。

第三, 购买日。会计上的购买方获得会计上的被购买控制权的日期, 即上市公司控制权发生转移的日子。可将验资报告出具及工商变更登记手续完成时间视为控股股东的表决权转移日, 购买日应确定为2009年6月18日。

第四, 购买方。根据上面的分析, 法律上的购买方是上市公司, 被购买方是10家公司, 但是购买的实质是使得上市公司成为10家公司的延续, 从而会计上的购买方是10家公司, 被购买方是上市公司。

第五, 合并方法及合并财务报表。本次重组前, 购买方与10家公司不存在任何关联方关系, , 但本次重组不属于标准的换股型企业合并, 是一种不构成业务的反向购买, 应采用“权益性交易原则法”编制合并财务报表。报告主体是10家公司, 但是以 (更名后) 中南建设的名义对外发布。反向购买相关会计规定并未对权益性交易原则作出解释, 也未对权益性交易原则法的具体运用做出明确规定。由于上市公司未披露合并日 (2009年6月18日) 合并财务报表, 现结合合并日后中南建设的合并财务报表 (2009年半年报 (未经审计) 、2009年报) 分析会计上的购买方对“权益性交易原则法”具体运用时的职业判断。10家公司购买上市公司, 被购买的上市公司不构成业务, 合并财务报表按照权益性交易的原则进行处理, 不确认商誉;合并财务报表中, 10家公司的资产、负债以其在合并前的账面价值进行确认和计量;合并财务报表中的留存收益和其他权益余额反映的是10家公司在合并前的留存收益和其他权益余额;合并财务报表期末股本反映的是母公司发行在外权益性证券的数量及种类。权益性工具的金额列示为 (见表2) :

将反向购买合并财务报表产生的差额 (正值) 计入资本公积 (本期增加数538万元) 。

合并财务报表的比较信息反映的是10家公司的比较信息。除特殊项目外, 期初数及以前年度数据均为10家公司数据, 期末数为10家公司数据与原大连金牛数据的合并数据。

在合并财务报表列报中, 将10家公司列示为“通过投资设立或其他方式取得的子公司”。

比较以上案例Ⅰ、案例Ⅱ可以看到, 反向购买的“反向购买法”和“权益性交易原则法”的经济后果是:前者, 在合并成本与取得的上市公司可辨认净资产公允价值的差额 (以下简称“合并差额”) 为负值时, 在购买日计入营业外收入, 其后果是直接影响到报告主体的当期利润;如合并差额为正值, 则应计入商誉, 其后果是至少合并日后的每年年末应做减值测试并将发生减值的商誉冲减报告主体的当期利润。而后者, 无论合并差额为正值还是负值, 只影响报告主体的权益, 不影响报告主体的当期损益, 对报告主体的未来业绩和损益也没有影响。

比较以上案例Ⅰ、案例Ⅱ可以看到, 反向购买的“反向购买法”和“权益性交易原则法”的主要差异在于合并成本的确定, 以及合并差额的会计确认。对于合并成本, 案例Ⅰ属于反向购买相关会计规定中所设计的标准的换股型企业合并, 合并成本的确定也是“标准的”, 即采用“模拟增发股份法”———假定会计上的购买方以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例 (假定享有原股东持有上市公司的股权比例) , 而应向会计上的子公司 (上市公司) 的股东发行的权益性证券数量与权益性证券的公允价值计量的结果。“模拟增发股份法”存在的主要问题是, 购买日吉安集团并非上市公司, 其股票并没有公开报价, 需要参考会计上被购买方的公允价值等更为明显和可靠的证据作为确定成本的依据, 这同样需要结合实际情况恰当应用会计职业判断, 可能影响到合并成本的可靠性和公允性。

但是, 案例Ⅱ并非反向购买相关会计规定中所设计的标准的换股型企业合并, 面临更为复杂的问题。会计上的购买方用于购买上市公司所注入的资产和业务并非单一的法律主体和会计主体, 无论是法律上还是业务上, 难以认定其中任何1家公司为会计上的购买方, 而当会计上的购买方确定为10家公司时, 模拟增发股份的计算是非常复杂的。并且, 同样的, 10家公司不仅不是上市公司, 甚至连股份公司都不是, 10家公司各自股权的公允价值更将面临可靠性和公允性问题。可能是由于这些原因, 实务中, 10家公司并没有采用模拟增发股份法。而是采用了另一种方法, 即将本次重组的交易价格作为合并成本, 将期初股本调整为10家公司及陈琳在借壳上市中以对价资产换取的上市公司发行的普通股合计数 (47802.95万股) , 将调整后股本与原实收资本的差额计入资本公积 (股本溢价) , 从而本期股份增加数是企业合并时增加的上市公司 (法律上购买方) 购买日已发行在外的普通股 (30053万股) , 期末数即为二者之和 (77855.95万股) 。由于缺乏相关数据, 无法分析合并差额的计算过程。

四、反向购买合并财务报表列报会计职业判断相关问题

反向购买相关会计规定, 对于规范实务中反向购买合并财务报表的会计职业判断提供了“刚性”较强的操作框架和原则性依据, 增强了财务会计信息的透明度和可比性。但是, 证券市场的会计规范是滞后于新兴经济业务的, 现实的并购和重大资产重组业务中, 新的交易结构、交易方式和交易工具层出不穷, 远远超出了反向购买相关会计规定中的各项设计“标准”, 往往导致财务报告编制主体和审计机构无所适从。总体看, 现有的反向购买相关会计规定具有应急的性质, 还有待于进一步探讨和完善。下面就反向购买合并财务报表会计职业判断的若干问题作进一步探讨。

(1) 就反向购买相关会计规定而言, 反向购买合并财务报表方法的选择取决于对反向购买是否构成业务的这一判断, 不构成业务的采用权益性交易原则法, 构成业务的采用反向购买法。但相关规定对此并不一致或并不明晰, 比如“能够为投资者提供回报”是否是业务的要件, 仅持有非交易性的金融资产 (如长期股权投资) 是否也可以“结合实际情况”认定为业务, 不属于标准的换股型企业合并怎样认定交易类型等等。实务中, 沙钢股份 (002075, SZ) 在重组方案 (2010.12) 中曾经就以预期不能给股东提供股利、更低成本或者其他经济利益的回报为由, 将保留资产、负债的反向购买认定为不构成业务。在反向购买相关会计规定不完善的情况下, 上市公司在以往的并购重组中对业务认定的会计职业判断存在过争议的其他相关案例还有时代出版 (600551, SH) 、信达地产 (600657, SH) 等。证券市场的案例表明, 对业务的定义应进一步规则化, 降低会计职业判断具体运用中的随意性, 增强会计信息的可比性。

(2) 反向购买相关会计规定首次 (2008) 提及了“权益性交易原则”这一术语, 但并未给出定义, 这不利于重组并购实务中高质量地实施会计职业判断。根据IFRS10 (2011) , 权益性交易是指与所有者以其所有者身份进行的交易。例如, 引起子公司中的母公司所有者权益的变动, 但未导致母公司丧失对子公司的控制的交易属于权益性交易。权益性交易的理论基础是“主体观”, 即将合并范围内具有控制权的母公司权益和子公司的非控制性权益视为一个会计主体, 母公司和非控制性权益之间的交易, 未导致母公司丧失其控制权, 则该交易属于合并范围内所有者之间的交易, 交易产生的利得或损失应直接计入所有者权益。与之对应的是“损益性交易”, 也就是交易应当确认损益 (计入当期利润表) 。特别要注意的是, 与“权益性交易”应当严格区别的是“权益结合法”。前面已经提及, 权益结合法是CAS20 (2006) 中规定的同一控制下企业合并采用的会计方法, 二者具有重大的不同。注意到, 修订后的《企业会计准则———合并财务报表》 (CAS33, 2014) 准则并未再次使用“权益性交易原则”这一术语, 但其中对购买少数股权、不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资交易在合并财务报表层面的会计规定与反向购买相关会计规定中“权益性交易原则” (2008) 的含义是一致的。从现有文献看, “权益性交易”应是一种特殊的关联交易, 最大的特殊之处是交易的一方是以“所有者”身份而非一般市场主体 (经营者) 身份参与到交易中。上面的案例分析表明, 应对“权益性交易原则”做出明确解释, 以增强会计职业判断的规范性和合并财务报表列报的透明度。

(3) 尽管反向购买相关会计规定尚缺乏严密的理论基础, 但具有显著的现实的经济后果, 极容易诱发重组方的机会主义行为。就购买上市公司的直接目的和经济实质看, 上述案例Ⅱ中上市公司 (000961, SZ) 如果选择在重组日将原有业务打包出售给非关联的第三方, 而不是原控股股东, 是否也应该按照权益性交易原则处理?或者如果选择重组日继续保留这部分业务, 是否就与重组方案真有实质性的不同?同样的, 案例Ⅰ中山鹰纸业 (600567, SH) 如果将原业务全部打包出售给原控股股东或者全部打包出售给非关联的第三方是是否否就就与与重重组组方方案案有有实实质质性性的的区区别别呢呢??我我国国现现阶阶段段的的并并购购重重组组, , 具具有有较较重重的的行行政政干干预预色色彩彩 ( (如如案案例例ⅠⅠ、、案案例例ⅡⅡ中中, , 重重组组方方案案获获得得行行政政核核准是反向购买的关键性步骤) , 此外, 重组方需要对重组后上市公司的资产价值、业绩 (及补偿) 等做出承诺, 而承诺具有“刚性兑付”的惯例, 案例Ⅰ、案例Ⅱ中的购买方合并成本是否应考虑反向购买中的“或有对价”?根据会计的经济后果说 (Zeff, 1978) , 采用合意的会计方法, 通过调整当期损益或调整未来损益, 调整总资产等绝对量指标或者调整净资产收益率等相对值指标, 可以达到预期的财务报告结果, 从而实现特定的私人目标。证券市场中, 绝大多数会计上的购买方对反向购买法弃而不用并不是偶然的经济现象。反向购买相关会计规定需要将“实质重于形式”原则贯彻到底, 才能有助于预防重组方及其他利益相关方事前设计和构造会计业务的私人行为。

(4) 重新认识证券市场上反向购买的经济实质。一般地, 在我国非上市公司购买上市公司是与该企业IPO上市相比较的一项交易, 交易的标的是上市公司拥有的“壳资源” (即证券市场的行政性准入“牌照”, 在特定的证券市场环境下是稀缺的、有重大价值的经济资源) , 而不是上市公司“可辨认的净资产公允价值”或上市公司财务、经营及业务的决策权;交易的核心要素是, 拥有壳资源的上市公司的控制权是否发生转移。因此, 对“业务”的认定应该是从属的。在证券市场, 在不存在政府干预的情况下, “壳资源”的交易是一种市场化行为, 客观上既应当承担现时的政策风险和资产交易风险, 也应当承担未来的经营风险和资产效益风险, 不对“壳资源”计价, 财务会计就未能体现反映经济实质的基本职能。反向购买ST族公司时, 将“壳资源”价值直接冲减资本公积, 实质上是为原控股股东的掏空行为, 或为过去的及未来的管理者的绩差股经营责任隐蔽买单, 加剧了证券市场对ST族公司的炒作。因此, 未来我国准则的修订方向应是采用单一的反向购买法。

(5) 在反向购买法下, 合并差额实质上包含了两个部分, 即“壳资源”价值以及“商誉” (或“负商誉”) 。商誉是市场对企业可持续商业履约能力的综合价值体现 (洪蓓等, 2012) , 能给企业带来预期的超额利润, 相当于企业的商业性“品牌”。显然, 并非所有的上市公司都有商誉。但无论是否存在获取超额利润的能力, 所有的上市公司都有“壳资源”价值, 否则交易就不会发生。在证券市场, 很多ST族公司在重组前的净资产可能已经是负值, 很多上市公司在重组后即被更名、迁址, 这些公司通常应判断为没有商誉, 但是这些公司同样具有“壳资源”价值。因此, 当合并差额为正值时, 除非有确凿证据, 一般应仅确认为“壳资源”价值;当合并差额为负值时 (如案例Ⅰ) , 应分开为两个部分, “壳资源”价值 (正值) 以及负商誉 (绝对值大于“壳资源”价值) 。在会计确认上, “壳资源”计入资产并按规定在合并日后做资产减值测试, 负商誉计入当期损益;在会计计量上, 对“壳资源”的定价已有较为成熟的研究成果可借鉴, 如综合壳资源市场供求关系、总股本及本次股权转让比例、股权集中度、交易日股票市价以及股票指数等确定, 负商誉是合并财务报表上的倒轧数据。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则讲解2010》, 人民出版社2010年版。